[摘要]2018年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試僅剩10多天備考時(shí)間，考前沖刺階段需要抓住重點(diǎn)進(jìn)行備考，北北整理“2018年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》常見考點(diǎn)：合并財(cái)務(wù)報(bào)表”，供大家學(xué)習(xí)！

　　2018年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試僅剩10多天備考時(shí)間，考前沖刺階段需要抓住重點(diǎn)進(jìn)行備考，北北整理“2018年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》常見考點(diǎn)：合并財(cái)務(wù)報(bào)表”，供大家學(xué)習(xí)！如果還有不明白的知識(shí)點(diǎn)，可以觀看北京注協(xié)培訓(xùn)網(wǎng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》沖線點(diǎn)睛班課程，點(diǎn)擊進(jìn)入>>

　　一、合并范圍

　　(一)以“控制”為基礎(chǔ)，確定合并范圍

　　合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。

　　控制，是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。

　　權(quán)利的理解

　　1.權(quán)力只表明投資方主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動(dòng)的現(xiàn)時(shí)能力，并不要求投資方實(shí)際行使其權(quán)力。

　　2.權(quán)力是一種實(shí)質(zhì)性權(quán)利，而不是保護(hù)性權(quán)利。

　　3.權(quán)力是為自己行使的，而不是代其他方行使。

　　4.權(quán)力通常表現(xiàn)為表決權(quán)，但有時(shí)也可能表現(xiàn)為其他合同安排。

　　二、同一控制合并日及日后調(diào)整和抵銷分錄

　　三、同一控制購(gòu)買日及日后調(diào)整和抵銷分錄

　　四、內(nèi)部商品交易的合并處理

　　本年

　　1.將本期內(nèi)部商品銷售收入抵銷

　　借：營(yíng)業(yè)收入(本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入)

　　　　貸：營(yíng)業(yè)成本

　　2.將期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷

　　借：營(yíng)業(yè)成本

　　　　貸：存貨(期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn))

　　次年

　　3.將年初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷

　　借：年初未分配利潤(rùn)(年初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn))

　　　　貸：營(yíng)業(yè)成本

　　五、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的合并處理

　　(一)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目本身的抵銷

　　借：債務(wù)類項(xiàng)目

　　　　貸：債權(quán)類項(xiàng)目

　　(二)內(nèi)部投資收益(利息收入)和利息費(fèi)用的抵銷

　　借：投資收益

　　　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用(在建工程等)

　　(三)內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的抵銷

　　六、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并處理

　　(一)未發(fā)生變賣或報(bào)廢的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷

　　1.購(gòu)入固定資產(chǎn)當(dāng)年

　　將本期購(gòu)入固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷

　　(1)一方銷售的商品，另一方購(gòu)入后作為固定資產(chǎn)

　　借：營(yíng)業(yè)收入(本期內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的收入)

　　　　貸：營(yíng)業(yè)成本(本期內(nèi)部固定資交易產(chǎn)生銷售成本)

　　固定資產(chǎn)—原價(jià)(本期購(gòu)入固定資產(chǎn)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn))

　　(2)一方銷售的固定資產(chǎn)，另一方購(gòu)入后仍作為固定資產(chǎn)

　　借：營(yíng)業(yè)外收入

　　　　貸：固定資產(chǎn)—原價(jià)

　　(3)將本期多提折舊抵銷

　　借：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊(本期多提折舊)

　　　　貸：管理費(fèi)用

　　2.購(gòu)入固定資產(chǎn)以后年度

　　(1)將期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷

　　借：年初未分配利潤(rùn)

　　　　貸：固定資產(chǎn)—原價(jià)

　　(期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn))

　　(2)將期初累計(jì)多提折舊抵銷

　　借：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊(期初累計(jì)多提折舊)

　　　　貸：年初未分配利潤(rùn)

　　(3)將本期多提折舊抵銷

　　借：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊(本期多提折舊)

　　　　貸：管理費(fèi)用

　　(二)發(fā)生變賣或報(bào)廢情況下內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷

　　將上述抵銷分錄中的“固定資產(chǎn)—原價(jià)”項(xiàng)目和“固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊”項(xiàng)目用“營(yíng)業(yè)外收入”項(xiàng)目或“營(yíng)業(yè)外支出”項(xiàng)目代替。

　　1.將期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷

　　借：年初未分配利潤(rùn)

　　　　(期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn))

　　　　貸：營(yíng)業(yè)外收入(原固定資產(chǎn)—原價(jià))

　　2.將期初累計(jì)多提折舊抵銷

　　借：營(yíng)業(yè)外收入(原固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊)

　　　　貸：年初未分配利潤(rùn)

　　3.將本期多提折舊抵銷

　　借：營(yíng)業(yè)外收入(原固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊)

　　　　貸：管理費(fèi)用

　　七、內(nèi)部無(wú)形資產(chǎn)交易的合并處理

　　(一)未發(fā)生變賣或報(bào)廢的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷

　　(二)發(fā)生變賣情況下的內(nèi)部無(wú)形資產(chǎn)交易的抵銷

　　原理同固定資產(chǎn)，注意：攤銷期限與折舊期限不同

　　八、逆流交易的合并處理

　　少數(shù)股東承擔(dān)逆流交易中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益

　　會(huì)計(jì)處理方法是，在調(diào)整子公司盈虧時(shí)不考慮未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，對(duì)逆流交易少數(shù)股東相關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，單獨(dú)編制分錄：

　　借：少數(shù)股東權(quán)益

　　　　貸：少數(shù)股東損益

　　九、追加投資的會(huì)計(jì)處理

　　(一)母公司購(gòu)買子公司少數(shù)股東股權(quán)(資本公積)

　　母公司購(gòu)買子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權(quán)的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因購(gòu)買少數(shù)股權(quán)新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日或合并日開始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整母公司個(gè)別報(bào)表中的資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　(二)企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實(shí)施控制

　　(三)本期增加子公司時(shí)如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

　　1.同一控制(權(quán)益結(jié)合法)

　　(1)資產(chǎn)負(fù)債表：調(diào)整年初數(shù)

　　(2)利潤(rùn)表：從年初算起

　　(3)現(xiàn)金流量表：從年初算起

　　2.非同一控制(購(gòu)買法)

　　(1)資產(chǎn)負(fù)債表：不調(diào)整年初數(shù)

　　(2)利潤(rùn)表：從購(gòu)買日算起

　　(3)現(xiàn)金流量表：從購(gòu)買日算起

　　十、處置對(duì)子公司投資的會(huì)計(jì)處理(3種)

　　(一)在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對(duì)子公司長(zhǎng)投 (資本公積)

　　1.該交易從合并財(cái)務(wù)報(bào)表角度屬于權(quán)益性交易，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中不確認(rèn)投資收益。

　　2.合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù)不因持股比例改變而改變。

　　3.合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)資本公積的金額=售價(jià)-出售日應(yīng)享有子公司按購(gòu)買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的金額對(duì)應(yīng)處置比例份額。

　　(二)母公司因處置對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資而喪失控制權(quán)

　　1.一次交易處置子公司

　　個(gè)別報(bào)表：(追溯調(diào)整)

　　十一、因子公司少數(shù)股東增資導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋(資本公積)

　　如果由于子公司的少數(shù)股東對(duì)子公司進(jìn)行增資，導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋，母公司應(yīng)當(dāng)按照增資前的股權(quán)比例計(jì)算其在增資前子公司賬面凈資產(chǎn)中的份額，該份額與增資后按母公司持股比例計(jì)算的在增資后子公司賬面凈資產(chǎn)份額之間的差額計(jì)入資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　十二、合并現(xiàn)金流量表項(xiàng)目的抵銷(注意抵銷報(bào)表項(xiàng)目)

　　例如：A公司：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　10 000

　　　　貸：銀行存款　　　　　10 000

　　(取得子公司及其他營(yíng)業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額)

　　B公司：

　　借：銀行存款　10 000 (吸收投資收到的現(xiàn)金)

　　　　貸：股本　　　　　10 000

　　抵銷分錄：

　　借：取得子公司及其他營(yíng)業(yè)單位支付現(xiàn)金凈額 10 000

　　　　貸：吸收投資收到的現(xiàn)金 　　　　　　　　10 000

　　十三、反向購(gòu)買的處理

　　(一)反向購(gòu)買的判斷

　　(二)反向購(gòu)買合并成本計(jì)算

　　(三)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

　　【單項(xiàng)選擇題】

　　甲公司2015年1月1日以銀行存款1 000萬(wàn)元購(gòu)入乙公司80%股權(quán)，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為1 000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為800萬(wàn)元，其差額為一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)引起，該無(wú)形資產(chǎn)自投資日起尚需攤銷5年，采用直線法攤銷，無(wú)殘值。2015年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬(wàn)元，未分派現(xiàn)金股利，2016年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)240萬(wàn)元，分派現(xiàn)金股利120萬(wàn)元。假定乙公司除凈利潤(rùn)外，無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng);不考慮內(nèi)部交易和所得稅等相關(guān)因素的影響。甲公司在2016年年末編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，按照權(quán)益法調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為(　　)萬(wàn)元。

　　A.1000

　　B.1256

　　C.1192

　　D.1224

　　【正確答案】C

　　【答案解析】

　　甲公司2016年年末按照權(quán)益法調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=1 000+[200+240-120-(1 000-800)/5×2]×80%=1 192(萬(wàn)元)。

　　多選題

　　乙公司和丙公司均為納入甲公司合并范圍的子公司。20×0年6月20日，乙公司將其產(chǎn)品銷售給丙公司作為管理用固定資產(chǎn)使用，售價(jià)25萬(wàn)元(不含增值稅)，銷售成本13萬(wàn)元。丙公司購(gòu)入后按4年的期限采用直線法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。假設(shè)20×1年甲公司實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為300萬(wàn)元，乙公司、丙公司實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)均為0。不考慮其他因素影響，下列各項(xiàng)關(guān)于甲公司20×1年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的表述中，正確的有(　)。

　　A、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)項(xiàng)目為303萬(wàn)元

　　B、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)項(xiàng)目為296.75萬(wàn)元

　　C、固定資產(chǎn)項(xiàng)目為8.125萬(wàn)元

　　D、固定資產(chǎn)項(xiàng)目為15.625萬(wàn)元

　　【正確答案】 AC

　　【答案解析】 站在企業(yè)集團(tuán)角度，固定資產(chǎn)的成本應(yīng)為銷售成本13萬(wàn)元，故甲公司20×1年末合并資產(chǎn)負(fù)債表中“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目的列報(bào)金額=13-13/4×1.5=8.125(萬(wàn)元)，20×1年度合并利潤(rùn)表中“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”項(xiàng)目的列報(bào)金額=300+(25-13)/4=303(萬(wàn)元)。

　　編輯推薦：2018注會(huì)《會(huì)計(jì)》第27章“合并財(cái)務(wù)報(bào)表”思維導(dǎo)圖

責(zé)任編輯：栗子