[摘要]注會綜合階段的職業能力綜合測試要求考生在掌握專業階段各學科知識和基本技能的基礎上，通過必要的經驗積累，能夠綜合運用各學科知識和相關技能解決職業環境中的實務問題。以下案例內容是關于職業能力綜合測試試卷（一）的實務案例。

　　【知識點】母公司購買子公司少數股東股權（實質上是股東間的權益交易）

個別財務報表	合并財務報表
自子公司少數股東處新取得的長期股權投資應當按照《企業會計準則第2號——長期股權投資》的規定確定其入賬價值：實際支付的價款或公允價值計入長期股權投資（不形成控股合并形成的長期股權投資：不屬于企業合并）	①在合并財務報表中，子公司的資產、負債應以購買日（或合并日）所確定的凈資產價值開始持續計算的金額反映。 ②因購買少數股權新取得的長期股權投資與按照新增持股比例計算應享有子公司自購買日或合并日開始持續計算的凈資產份額之間的差額，應當調整母公司個別報表中的資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調整留存收益。 【特別提示】 a.因控制權未發生改變，商譽只反映原投資部分，新增持股比例在合并財務報表中不確認商譽。 b.與再次購買時可辨認凈資產的公允價值無關 c.合并資產負債表應確認資本公積 ＝支付價款－新增長期股權投資相對應享有子公司自購買日開始持續計算可辨認凈資產份額

　　【例題】

　　2×12年12月26日，甲公司以7 000萬元取得A公可60%的股權，能夠對A公司實施控制，形成非同一控制下的企業合并。

　　2×13年12月23日，甲公司又以公允價值為2 000萬元、原賬面價值為1 600萬元的固定資產作為對價，自A公司的少數股東取得A公司15%的股權。本例中甲公司與A公司的少數股東在交易前不存在任何關聯方關系（不考慮所得稅等影響）。

　　2×12年12月26日（第一次投資時，購買日），甲公司在取得A公司60%股權時，A公司可辨認凈資產公允價值為9 000萬元。

　　2×13年12月23日，A公司自購買日開始持續計算的凈資產賬面價值為10 000萬元。

　　【參考答案】

　　1.個別財務報表

　　①2×12年12月26日

　　借：長期股權投資 7 000

　　　　貸：銀行存款 7 000

　　②2×13年12月23日

　　借：固定資產清理 1 600

　　　　累計折舊

　　　　貸：固定資產

　　同時：

　　借：長期股權投資 2 000

　　　　貸：固定資產清理 1 600

　　　　　　營業外收入 400

　　2.合并財務報表

　　（1）A公司的有關資產、負債按照自購買日開始持續計算的價值進行合并，無需按照公允價值進行重新計量。

　　（2）商譽的計算（購買日）

　　=7 000—9 000×60%

　　=1 600（萬元）

　　在合并財務報表中應體現的商譽總額為1 600萬元。

　　（3）將成本法調整為權益法

　　借：長期股權投資 （10 000-9 000）×60%=600萬元（注意：只是原來的60%）

　　貸：投資收益/未分配利潤/資本公積/其他綜合收益 600

　　合并報表中調整后的長期股權投資

　　=7 000（第一次投資）+2 000（第二次投資）+600（成本法調整為權益法）

　　=9 600萬元

　　（4）甲公司因購買少數股權新取得的長期股權投資與按照新增持股比例計算應享有子公司自購買日（或合并日）開始持續計算的凈資產份額之間的差額，應當調整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調整留存收益。

　　本例中應減少的合并財務報表中的資本公積

　　=2 000-10 000×15%

　　=500（萬元）

 

合并抵銷分錄	另一種做法
借：子公司的所有者權益 10 000 　　商譽 1 600（保持不變） 　　資本公積 500 　　貸：長期股權投資 9 600 　　　　少數股東權益 2 500 　　　　（10 000×25%） （注意：變更后的比例）	也可以做如下兩筆分錄： ①借：資本公積 500 　　貸：長期股權投資 500 ②再做抵銷分錄 借：子公司的所有者權益 10 000 　　商譽 1 600（保持不變） 　　貸：長期股權投資 9 100（9 600－500） 　　　　少數股東權益2 500（10 000×25%） 將上述①和②合并可成為左面合并抵銷分錄

 

　　版權聲明：

　　以上案例內容是職業能力綜合測試試卷（一）小案例，摘選自北京注冊會計師協會編寫的注冊會計師綜合階段輔導書《職業能力綜合測試》案例集，均為北京注冊會計師協會培訓網合法擁有版權或有權使用的作品，未經本網授權不得轉載、摘編或利用其它方式使用上述作品。

　　編輯推薦：2016年注會綜合階段實務案例及重要知識點聚焦（卷一）  （卷二）

責任編輯：柴雨
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